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统一增值税小规模纳税人标准的税收思考
来源:     作者:     发布日期:2018-04-13
  4月4日,财政部、税务总局发布《关于统一增值税小规模纳税人标准的通知》(财税〔2018〕33号),新规定与原有规定相比:一是销售额标准提高。即无论是何种行业,只要年增值税应税销售额不超过500万(原标准为:工业50万、商业80万、营改增纳税人500万),企业都可登记为小规模纳税人。二是打通了原一般纳税人不能转为小规模纳税人的单行道,对原已登记为一般纳税人的单位和个人,可在在2018年12月31日前,转登记为小规模纳税人,其未抵扣的进项税额作转出处理。新规定从2018年5月1日起施行。
 
  财税〔2018〕33号文虽对小规模纳税人的标准、转换时限、执行时间予以了规定,但在实务中也存在一些问题仍须进一步明确:


 

  一、年应税销售额的确定
 
  1.小规模纳税人销售额是按上一年度即2017年全年增值税应税销售额还是按连续12个月增值税或是连续四季度应税销售额不超过500万的标准?
 
  2.《国家税务总局关于增值税一般纳税人登记管理若干事项的公告》(国家税务总局公告2018年第6号)第七条规定,纳税人兼有销售货物、提供加工修理修配劳务(以下称“应税货物及劳务”)和销售服务、无形资产、不动产(以下称“应税行为”)的,应税货物及劳务销售额与应税行为销售额分别计算,分别适用增值税一般纳税人登记标准,其中有一项销售额超过规定标准,就应当按照规定办理增值税一般纳税人登记相关手续。那么如果纳税人兼有销售货物和销售服务,年应税销售额是分别按销售货物和销售服务都不超过500万,还是销售货物和销售服务合计年销售额不超过500万?
 
  二、关于一般纳税人转为小规模纳税人的标准
 
  对于已登记为一般纳税人的单位或个人转登记为小规模纳税人是否有定额的标准?
 
  是否所有的按照《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十八条规定已登记为增值税一般纳税人的单位和个人只要年度增值税应税销售额不超过500万的都可以转登记为小规模纳税人?
 
  是分销售货物、劳务和销售服务不超过500万,还是是合计不超过500万?
 
  如果该一般纳税人以前年度销售都超过500万,但今年前4月销售不超过500万可否转为小规模纳税人?
 
  三、一般纳税人转为小规模纳税人后,什么情况下可再转为一般纳税人?转为小规模纳税人后,是否年度(连续4季度)增值税应税销售只要超过500万必须重新登记为一般纳税人。一般纳税人转为小规模纳税人后,当年如果企业销售未达500万,可否由企业自行申请再登记为一般纳税人?
 
  【例】一般纳税人A,原年增值税应税销售360万,5月1日后企业转登记为小规模纳税人后,但因客户要求开具税率17%的增值税专用发票,8月1日申请重新认定为一般纳税人,是否可行?有没有再重新登记的时间限制?
 
  四、进项税额的处理
 
  1.文件只规定了对于转登记为小规模纳税人的企业,未抵扣的进项税额作转出处理。根据《增值税暂行条例》第十条第一项规定,用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、劳务、服务、无形资产和不动产,进项税额不得从销项税额中抵扣。则对于当期已抵扣进项税但尚未销售的各类存货及已抵扣进项税但尚未折旧和摊销完毕的固定资产、无形资产和不动产,已抵扣进项税是否要转出?
 
  2.如果只对未抵扣的进项税作转出处理,由于进项税可能是购进货物、劳务、不动产、无形资产形成,是否要对转出的进项税根据原取得进项的比例在不同资产间分配还是按简易处理,即将当期未抵扣进项税全部转入“主营业务成本”或“管理费用”?
 
  3.对于能明确区分的未抵扣进项税额,如企业购进不动产须分期抵扣的待抵扣进项税额,是否应在转登记时,调整不动产的计税基础?
 
  五、一般纳税人转登记为小规模纳税人衔接期间的事项如何处理?
 
  如以前期间发生的销货退回,红字发票如何开具?
 
  以前期间已发生销售行为,未开具发票的,转为小规模纳税人后可否补开17%的增值税专用发票?
 
  同时一般纳税人转登记为小规模纳税人后,除了征收率的变化外,在开票和申报方面也有较大的变化:
 
  (一)小规模纳税人取得上游客户开具的增值税专用发票不能抵扣进项税额,销售时一般可开具增值税征收率3%或5%的增值税普通发票。对于下游客户需要开具增值税专用发票的,除特定行业(住宿业、咨询鉴证业、建筑业、工业及信息传输、软件和信息技术服务业)可向税务机关申请自行开具征收率3%的增值税专用发票外,其它行业的小规模纳税人仍需到税务机关代开增值税专用发票。
 
  (二)小规模纳税人一般实行按季申报,对季度增值税应税销售额不超过9万元(含9万元),免征增值税。小规模纳税人销售货物,提供加工、修理修配劳务月销售额不超过3万元(按季纳税9万元)并同时销售服务、无形资产月销售额不超过3万元(按季纳税9万元)的,可分别享受小微企业暂免征收增值税优惠政策。
 
  建议相关纳税人在办理一般纳税人与小规模纳税人的转登记时,不仅要考虑税负的变化,还要综合考虑上游进项的取得、下游对发票的要求及企业商誉的影响等。
 
  以上仅是个人对财税〔2018〕33号文件学习的一些浅薄思考。按照常规,财税文件发布后,总局会出台有关公告对相关事项进一步明确,且让我们试目以待吧!
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